החבות בהיטל השבחה אינה עוברת לרוכשי דירות - גם לא בעקבות תיקון מס' 53 

בתיקון מס' 53 בחוק התכנון והבניה הוכנסו השינויים לענין הפטור מהיטל השבחה והושמטו בסעיף 19(ג)(2) המילים הקובעות (כשמדובר בהעברת בעלות או חזקה בדירה שנבנתה או שהורחבה) "כאמור בפסקה (1)" (בפסקה (1)) מוגבל כיום הפטור ל- 160 מ"ר), דהיינו הפטור בפסקה (2) חל על מלוא שטח ההרחבה שמתירה התוכנית, ללא מגבלת מטרז'.
על כך היו תגובות רבות בעיקר מצד שמאים, אך גם מצד עורכי דין העוסקים במיסוי מקרקעין. רוב המגיבים טענו כי המדובר בהשמטה זו בהעברת החבות בהיטל לרוכש הדירה. אנו סבורים שלא כצעקתה היא וכי המדובר בפטור מוחלט מהיטל השבחה.
ארוע מס כשמדובר בהיטל השבחה הינו מעשה השבחת המקרקעין וזאת בעקבות תכנית. באותו מועד, הרוכש הפוטנציאלי שעליו מטילים רוב הכותבים את החבות בהתאם לזכויות שניתנו בעת ההשבחה (שבבוא העת ירחיב את דירתו למעל 160 מ"ר, וכיוון שעד לשטח זה ממילא יהיה קיים פטור), מן הסתם כלל לא ידע על קיומו של הנכס (שאותו ירכוש בעתיד לבוא) ועל ההשבחה שחלה עליו; ועל כל פנים, טרם הפך לבעליו באותו מועד, ואין לו כל מעמד משפטי לענין ההשבחה.
לעומת זאת, על פי הפסיקה ביחס למועד היווצר החבות (ולהבדיל מפטורים הניתנים לאחר היווצרה של חבות) "החבות בהיטל ההשבחה, להבדיל ממועד תשלום ההיטל נוצרת כאשר חלה השבחה במקרקעין" (רע"א 384/99 פרשת מועש בע"מ), ואז ישנו נישום ספציפי החב בהיטל - המוכר, ואין אחר בלתו, ולכן גם הפטור הינו למוכר, אך אין הטלת חבות או העברתה לאחר.
יצוין כי אין ספק כי נוסח התוספת השלישית - דבר החקיקה העדכני, לעומת פקודת בנין ערים שבוטלה, תומך בגישתנו. בעבר מס ההשבחה לפי הפקודה שהוטלה הוטל גם על בעלים "מזמן לזמן לאחר מכן", לאחר תוקף התוכנית, ואילו כיום היטל ההשבחה, מחליפו של מס ההשבחה, מוטל אך ורק על בעלים. בהשמטה זו של בעלים "מזמן לזמן לאחר מכן" לא ניתן לראות כשגגה אלא כמעשה מכוון מטעם המחוקק. דהיינו בכך יש סימון על התקלה שעליה רצה המחוקק להתגבר.
גישת הכותבים לפיה תיקון 53 מהווה דחיית אירוע המס והעברת החבות לרוכש, מחזירה בדלת האחורית את אותה גישה שממנה ביקש המחוקק להימנע ולכן אין לקבלה.

קבלת הגישה של העברת החבות בהיטל לרוכש יוצרת מצב קפקאי כמפורט להלן: נניח ואכן החבות עוברת לרוכש. סעיף 10 לתוספת אוסר על רישום העברת הבעלות בטאבו, כל עוד טרם שולם ההיטל. האם הכוונה שבזמן העברת הרישום אצל הרשם על הרוכש לשלם היטל השבחה? או שהתשלום חל עם הבניה בפועל כפי שסוברים הכותבים המכובדים המאוזכרים ברישא למאמר זה. אם כך הוא, הרי משהרוכש יבנה בפועל, לשיטתם עליו לשלם כעת את ההיטל. אך במידה ויגור 4 שנים חל עליו כידוע פטור. אז הוא יקבל החזר? ובאילו תנאי הצמדה וריבית? ואם לא יבנה החבות תעבור לבעלים השלישי לכשיבנה? ומשזה יגור 4 שנים ולא יבנה החבות תיגרר הלאה? כלום יש משמעות בתשלום שנים רבות כל כך אחרי ההשבחה? והאם למדינה האמצעים והיכולת לנהל מעקב על כך? ומה לענין התיישנות? אם אכן זו האפשרות אשר לה כיוון המחוקק, היא נראית כבלתי ניתנת ליישום הלכה למעשה.

לטעמנו, פטור מהיטל השבחה יכול להינתן רק למי שחייב בהיטל השבחה. וכשחל הפטור, הוא מוחלט, ואין ליצור יש מאין וליצור אירוע מס חדש וחבות חדשה על הרוכש, בין היתר ובנוסף לכל הנמקה אחרת, כיוון שמטרתו של סעיף פטור הינו לפטור חייב ספציפי, אך לא להטיל חבות על אחר, וחבות כזו מן הדין שתוטל באופן מפורש.
לשם השוואה, כשמדובר בארנונה עירונית או במס רכוש, אירוע המס הינו היום הראשון בכל שנת כספים. ואם בשנה פלונית מדובר בזכאי פלמוני (נכה/עיוור) הוא יהנה מפטורים כקבוע בחוק. ובשנה אלמונית כשאלמוני החליף את פלמוני, ואלמוני הוא הבעלים ואינו זכאי לפטורים, הרי שהוא יחויב במס מלא. כך גם במס שבח. אירוע המס הוא מכירת הדירה. אם מוכר פלמוני עומד בפטורים הקבועים בחוק, הוא יהנה מהם, ואם העביר דירתו לאלמוני, הרי בזמן שאלמוני ימכור דירתו, יתרחש אירוע מס נוסף, וזכאותו של אלמוני לפטור תימדד כעת, ואין בינה לבין זכאותו של פלמוני ולא כלום.
ולבסוף יורשה לנו להעיר שאין המדובר ב"פרצות שספק אם המחוקק נתן עליהן את דעתו", אלא אנו סבורים כי המחוקק עקבי ונאמן לגישתו, אינו מעונין בהטלת ההיטל כשמדובר באדם שגר בדירה לפחות 4 שנים. לדעתנו המחוקק חפץ למנוע התעשרות חד פעמית בלתי ממוסה כשמדובר בגוון מסחרי, אך בגוון פרטי או קרוב לפרטי לא רצה להעמיס על הציבור. הבעלים, באמצעות מגורים בדירה 4 שנים (לפחות) מנקה מעליו כל אבק של גוון מסחרי, ויש לראות בכך הקבלה לגישת המחוקק בחוק מיסוי מקרקעין המאפשרת פטור מלא, ולא דחיית מס למוכר דירת מגורים אחת ל? 4 שנים לפי סעיף 49ב(1) לחוק. לא זו בלבד אלא שבחוק מיסוי מקרקעין הושמט אף יסוד המגורים בפועל הנדרש בתוספת השלישית, וזאת עוד בתיקון מס' 8 לחוק בשנת 1980.
או אז יחול על המקרקעין פטור מלא מהיטל השבחה. הרוכש כבר בא בנעליו של המוכר. הוא מודע לזכויות שהורחבו, ושילם על כך למוכר במחיר מלא, שהרי שווי הזכויות העלה את מחיר השוק הגלום בו. אין זה נאות להאשים את הרוכש בניצול פירצה, שהרי אין פירצה, אלא חוק בעל משנה סדורה, והרוכש אינו בגדר פורץ ומחפש מקלטי מס, אלא אדם מן הישוב המבצע רכישה שגרתית של דירה בהתאם ליכולתו ולצרכיו.
הגישה האחרת לפיה עברה החבות בהיטל השבחה אף לרוכש תגרום לאנדרלמוסיה בשוק הנדל"ן, כיוון שלא יהיה יותר מחיר שוק בשום מאגר מידע, דוגמת מאגר המידע של רשויות מס שבח, כיוון שבכל נכס מסוג דירת מגורים יהיה גלום פוטנציאל שונה בהיטל השבחה בחלות במועד הרכישה והתמורה שתינתן ביחס לנכסים זהים אובייקטיבית תהיה שונה.