פסק דין שקם ? העלאה מאוב של פרשיות 10 ועוד 10 או - הפסד הון יש מאין 

לפני כחודשיים פסקה ועדת הערר בבאר שבע בראשותו של כבוד השופט בדימוס בנאי לטובת השקם בערעור מס שבח שהוגש נגד מנהל מס שבח. עובדות המקרה היו כדלקמן: לשקם היה הסכם לשכירות לתקופה של 10 שנים ואופציה לתקופה נוספת ביחס לנכס מקרקעין באילת. לפני תום תקופת השכירות הראשונה חפץ השקם להמחות את זכויותיו לשופרסל אך המשכירה לא הסכימה לכך והאופציה שהיתה לשקם בוטלה. נחתמה עיסקה חדשה ושונה בין השופרסל לבין המשכירה. ועדת הערר נעתרה לכתב הערר שהגיש השקם ופסקה כי בשל העובדה שהאופציה לא התממשה, למעשה בוטלה העיסקה המקורית במקרקעין שבין הצדדים. כפועל יוצא מכך, הועדה החליטה על השבת מס הרכישה ששולם בשעתו על ידי השקם במועד העסקה הראשונה.
פרשה זו מעלה מנבכי השכחה של שנות ה-90 את נושא ה-10+10, שהיה נפוץ אז. המדובר במרבית המקרים בחברה וחברה אחות אשר התקשרו בהסכמים נפרדים לתקופה הראשונה ולתקופת האופציה ולעתים היה מדובר ב-2 הסכמי חכירה. דהיינו, לדוגמא במקרה השקם, כאשר המדובר באותה חברה עצמה, קובעת ערכאה שיפוטית כי גם אם היתה עיסקה במקרקעין (רלוונטי ל - 10+10) הרי היא בוטלה בדיעבד ברגע בו נודע והוסכם על אי מימוש האופציה. יש בכך אולי ללמד על מידת איתנותה או יותר נכון על מידת חולשתה של טענת רשויות המס ביחס לעיסקה במקרקעין בנושא ה-10 + 10, כאשר עיסקת האופציה נעשתה עם גוף משפטי אחר ונפרד.
כלומר, בעיני משקיף המס האובייקטיבי המתבונן בעת חתימת העיסקאות, כאשר קיים פיצול חוכרים וקיימת אי ודאות הן לגבי מימוש האופציה, אם כלל תמומש, והן לגבי זהות הגוף המממש (החברה והאחות), ולאור הגדרת קרוב בחוק מיסוי מקרקעין, ההצדקה לראיית עסקאות כאלה כחבות מס שבח (על ידי צרוף כל תקופות החכירה על פי אורך התקופה הקובעת לחיוב באותה עת - מעל 10 שנים) - הינה נמוכה ביותר, אם בכלל.
פס"ד השקם ממחיש בפן נוסף את העובדה כי ייתכן וכל הסערה שעורר נושא ה-10+10 היה סערה בכוס מים ורוח שווא ששטפה את הקניונים. נושא זה כנראה יהיה קשה לבירור אמיתי, כיוון שמאז השתנה החוק ותקופת החכירה נשוא למיסוי מקרקעין הינה תקופה העולה על 25 שנה, מה גם כאשר ברוב רובם של המקרים, ואף במקרה של השקם כנראה (שאחרת לא היתה תביעה להחזר מס רכישה), הסתיימו הדיונים בפשרות.
נוסיף ונציין כי, במיוחד במקרי נטישה של נכסים במהלך תקופת חכירה, בין אם המדובר בתקופת חכירה ראשונה או בתקופה של האופציה, אם תעמודנה רשויות המס על כך שלא מתקיים ביטול עיסקה, עשויים הנישומים, לטעון להפסדי הון על פי חוק מס שבח.
הפסד הון - הכיצד? דווקא לאור גישת רשויות המס, לחוכרים יש נכס הון - הזכות במקרקעין הממשיכה להתקיים, לטענת מנהל מס שבח. החוכרים ידווחו בעת הנטישה על מכירה בתמורה 0, שכן הם לא יקבלו שום תשלום מהמחכיר על נטישתם - ודי להם ב"השתחררות" מההסכם המחייב אותם בתשלום דמי שכירות המובילים בפועל להפסד כלכלי. עצם קיום ההסכם הקודם לא הופך את יחסי החוכר והמחכיר, ליחסים מיוחדים. לכן מנהל מס שבח יאלץ כנראה לקבל כ-0 את שווי המכירה בדיווח שיוגש לו על מכירה בידי החוכר. או אז כל יתרת החכירה שלא היתה ניתנת להפחתה על פי הכללים לניכוי דמי חכירה תהפוך להפסד הון במסגרת חוק מס שבח, על פי שומת מס השבח שתוגש בידי המוכר, זאת גם אם לא כל תזרימי המזומנים הצפויים שבין החוכר למחכיר יחליפו ידיים בסופו של דבר - והכל מכח הוראות חוק מס שבח. זאת כאשר בהמשך וכמקובל הפסד ההון עובר ממס שבח כהפסד הון במס הכנסה.
בנסיבות אלו נראה כי מוטב יהיה לרשויות המס לאשר את ביטול החכירה, גם אם מדובר בהחזר מס הרכישה ששולם בעבר, מאשר לדבוק בעמדתן "ולייצר" לנישומים הפסדי הון כתוצאה מכך.
M216-12
(הרשימה הינה על דעת המחבר בלבד ואינה מייצגת את דעת העורך או עמדת גורם רשמי כלשהו).
*מרצה למיסים - אונ' ת"א. נציג לשכת עו"ד לכנסת ויו"ר ועדת מיסים-לשכת התאום של הארגונים הכלכליים בישראל. לשעבר: יו"ר ועדת מיסים לשכת עו"ד, יועמ"ש וסגן נציב מס-הכנסה, ויו"ר איפ"א ישראל.