מע'מ בעסקאות קומבינציה (חלק א') קביעת שווי עסקאות מכר המקרקעין ושרותי הבניה בעסקת קומבינציה
דף הבית  >>  >>  הרשם  |  התחבר
מאמרים

מע'מ בעסקאות קומבינציה (חלק א') קביעת שווי עסקאות מכר המקרקעין ושרותי הבניה בעסקת קומבינציה 

מאת    [ 03/01/2006 ]
מילים במאמר: 761   [ נצפה 2621 פעמים ]

 
 
רשימה זו תדון בהיבטי מע"מ בעסקת קומבינציה. ניתן לתאר עסקת קומבינציה כחליפין חלקי של מקרקעין בשרותי בניה ובאלמנטים של תמורה נוספת במזומן, מימון, ניהול וכח אדם. משמע, עסקת קומבינציה בחלקה הינה עסקת חליפין ובחלקה עסקת מזומן, אשראי ופיקוח. ד"כ לאלמנט החליפין לא נקבע מחיר פורמלי בעסקאות הקומבינציה. חלק התמורה שאיננו חליפין נקוב לעיתים בכסף, תשלומי איזון ומימון. לכל אחד ממרכיבים אלו דין שונה לענין מע"מ. במרשימה זו נתמקד בדיון בחלק החליפין בקומבינציה. ראשית, יש לבצע אומדן של שווי עסקת החליפין - בקומבינציה - בהתאם לכללים הקבועים בסעיף 10 לחוק מע"מ. סעיף זה דן ב- "מקרים מיוחדים" והוא קובע כי: "עסקה... שלא נקבע לה מחיר... יהא מחירה המחיר שהיה משתלם בעדה בתנאים רגילים...". יוצא כי הואיל והמדובר בחליפין, הרי ששווי הקרקע (מוכר) זהה לשווי שרותי הבניה (קבלן). כך נקבע בפסקי הדין בעניין ניכן (ע"א 108/82) ובעניין פ.ל. חברה להשקעות (ע"א 369/89).
דין שונה כאמור חל על תשלומי איזון ומרכיבים מימוניים בעסקה, ועוד נדון בכך להלן. יוצא איפוא שלפי פסקי הדין בעניין ניכן (ע"א 108/82) ובעניין פ.ל. (ע"א 369/89) שווי שירותי הבניה זהה לשווי הקרקע הנמכרת תמורתם. קבלן המתחייב לשלם היטלי השבחה, דמי הסכמה, דמי פינוי וכיו"ב במקום בעל קרקע איננו עושה ביחס לאלו עסקת חליפין, אלא משלם תמורה כספית פשוטה עבור קרקע, ולכן איננו חייב על אלמנטים אלו במע"מ כעל "שרות בניה קבלני". גם קבלן הלוקח על עצמו תשלום לחברת חשמל, מקורות, חברת גז, וחברה מפתחת במקום בעל הקרקע, איננו עושה עסקת חליפין אלא נוטל על עצמו חיוב כספי ולפיכך איננו חייב בגין אלו בהוצאת חשבונית מס כעל מתן שרותי בניה.
לעסקת החליפין כללי מע"מ משלה: מועד אירוע המס של "מכירת הקרקע" איננו זהה - רק לכאורה - לאירוע המס של עסקת השירות, אך בפועל מכח סעיף 29 ובהתאם להילכת ניכן יוצאים שני אלו כמועד זהה אחד. מועד "אירוע המס" (חשבונית מע"מ) בעסקאות מקרקעין (מכר) יהא המוקדם מהעמדת המקרקעין לרשות הקונה (הקבלן); מועד רישום המקרקעין בטאבו, או תשלום מזומן (סעיף 29). מועד אירוע המס (חשבונית מע"מ) של עסקת שירותי הבניה הוא המוקדם מבין השלמת העבודה; העמדת המקרקעין לרשות הקונה, או מזומן מכוח סעיף 29. אם ניקח לדוגמא עסקת קומבינציה למכירת קרקע א' בתמורה לבניית מבנה של מס' דירות על אותה חלקה ב', עשוי הזמן שיחלוף בין מועד מכירת מקרקעין למועד שירותי הבניה לעלות לכדי תקופה של מספר חודשים ואפילו מספר שנים. אין ספק כי פעמים רבות שווי העסקה במועד האחד אינו זהה לשוויה במועד השני? אולם לאור הילכת ניכן והפרקטיקה זהו שוני תאורטי גרידא, מאחר וסעיף 29 כולל עליית קבלן על הקרקע שזהו גם מועד חיוב עסקת שרותי הבניה. שווי המקרקעין מהווה בעיה שלישית. השווי המשמש את רשויות מע"מ לשם קביעת מחיר עסקת המכר הוא השווי שנקבע לעניין זה בשומת מס שבח. שומת מס שבח נערכת בהתאם ליום החתימה על ההסכם. יום חתימת ההסכם עשוי פעמים רבות להתרחש זמן רב עובר למועד בו עלה הקבלן - רוכש המקרקעין על הקרקע, הוא המועד הראשוני ד"כ לחבות לענין מע"מ והתוצאה הינה צורך בהתאמת תמורת עסקת מס שבח לתמורה לענין מע"מ.
המנגנון המקובל בפרקטיקה להשלמת הפערים בין המועדים השונים הוא מנגנון המדד. לאחר שנקבע שווי המקרקעין לעניין מס שבח מוצמד השווי למדד ובמועד אירוע המס של עסקת מכירת המקרקעין ידווח למע"מ על שווי העסקה בהתאם לשווי שנקבע לה ביום חתימת ההסכם בצרוף הפרשי הצמדה. כך גם ביחס לעסקת שירותי הבניה, לאחר קביעת מחיר עסקת המקרקעין מוצמד מחיר העסקה למדד ובמועד אירוע המס של עסקת שירותי הבניה, מוצאת חשבונית על הסכום הנ"ל בתוספת הפרשי הצמדה. השביתה שקנתה לה הפרקטיקה המתוארת לעיל בהרגלי הנישומים מביאה לכך שפעמים רבות נמנעים הנישומים ומיצגיהם מבלי משים לאמוד מחדש את שווי העסקה (מכר או שירות) גם במקרים בהם חלוף הזמן הביא לתנודה ניכרת במחירי העסקאות הנדונות.
לאור האמור מומלץ אפוא לנישומים השונים לבדוק האם חלוף הזמן הביא לשינוי משמעותי במחיר העסקה המביא לכך שכדאי לאמוד אותה מחדש. במקרה שערך העסקה ירד, עשוי השינוי האמור בקביעת שווי העסקה להביא לחסכון ניכר בנטל המס המוטל על הצדדים. ניתן לערער על המחיר אותו קובעות רשויות מע"מ בהתבסס על שיטה זו, תוך הבאת חוות דעת שמאי [פסק הדין בעניין מרומי אחוזה (74/95]), או באמצעות ביצוע אומדן וקביעת מחיר העסקה בהתאם לשוויה של עסקה דומה באותו אזור. פעולה בדרך זו תואמת היטב את החלופה הראשונה לקביעת מחיר העסקה אותה קובע המחוקק בסעיף 10 לחוק מע"מ: ".. יהא מחירה המחיר שהיה משתלם בעדה בתנאים רגילים ...". חלופה זו היא החלופה אותה קובע סעיף 10 לחוק כברירת המחדל ורק אם לא ניתן לקבוע את שווי העסקה ב-"תנאים רגילים" יש לפנות לדרכים אחרות. המנגנון אותו קובעים פסקי הדין בעניין ניכן (ע"א 108/82) ובעניין פ.ל. (ע"א 369/89) נועד גם הוא לענות על נוסחת חישוב זו. במקרה בו קיימת עסקה דומה (שירותי בניה) באותו איזור ובאותו זמן, עשויה אותה עסקה לשמש מנגנון ראוי ומדויק יותר לקביעת מחיר העסקה ב"תנאים רגילים".
עוסק בין השאר במיסוי: בינלאומי, מקרקעין, מע"מ, תכנון מס, ירושות, צוואות, נאמנויות, רילוקיישן (relocation) , מיסוי ענף ההיטק ויהלומנים, הלבנת הון. מחבר הספרים: "אמנות מס - 111 טבלאות השוואה"; אנציקלופדיית אמנות מס כרך ב'; "נאמנות ומיסוי נאמנות"; '"חוק מס הבולים"; סדרת ספרי מע"מ(4 כרכים); מחברם של מאות מאמרים. מרצה בלשכות המקצועיות; http://www.atax.co.il; 0544-599600; aryetax@gmail.com
מאמרים נוספים שעשויים לעניין אותך:

שליחת המאמר שלח לחבר  הדפסת המאמר הדפסת המאמר  קישור ישיר למאמר קישור ישיר למאמר  דווח מאמר בעייתי דווח על מאמר בעייתי  כתוב לכותב המאמר פניה לכותב המאמר  פרסום המאמר פרסום המאמר 

©2017
כל הזכויות שמורות

מורנו'ס - שיווק באינטרנט

אודותינו
שאלות נפוצות
יצירת קשר
יתרונות לכותבי מאמרים
מדיניות פרטיות
רשימת כותבים
כותבים מומחים
עלינו בעיתונות
מאמרים חדשים
פרסם אצלנו
לכותבי מאמרים: פתיחת חשבון חינם
כניסה למערכת
יתרונות לכותבי מאמרים
תנאי השירות
הנחיות עריכה
לבעלי אתרים:



מדיה חברתית:
חלון מאמרים לאתרך
תנאי שימוש במאמרים
ערוצי מאמרים ב-RSS Recent articles RSS


מאמרים בפייסבוק מאמרים בטוויטר מאמרים ביוטיוב