מחוברים ונתיקים לעניין מס רכישה וע מלונות צרפת ירושלים 

ביום 9/1/2012 התקבל פסק דינה של ועדת הערר בירושלים בעניין מלונות צרפת ירושלים בע"מ (להלן: "החברה", ו"ע 2010-01). הפסק נסוב אודות מלון בן 410 חדרים בירושלים, שהחל להיבנות בתחילת שנות ה- 90 ע"י בעליו. החברה ביקשה לרכוש את המלון, על כל תחולתו וציודו, כשהוא גמור ומוכן להפעלה, אולם, עקב קשיים במתן ערבויות ע"י הבעלים לתשלומים המשולמים, הוסכם בין הצדדים כי המלון יימכר במצבו דאז (המגרש שעליו נבנה שלד המלון), תמורת 28 מיליון $ וכי בתמורה להשלמת הבניה ע"י חברת בת של הבעלים והבאתו למצב מוגמר ומוכן לאירוח, תשלם החברה 16 מיליון $ נוספים.

העסקה דווחה למשיב ושולם מס רכישה בגין תמורה של 28 מיליון $, למעשה בדרך של פיצול העסקה לפי 2 החוזים שנחתמו: עסקת המקרקעין (28 מיליון $) והיתרה, עסקה למתן שירותי בניה וכן מכירת התכולה, הציוד והאביזרים ( 16 מיליון $). מנהל מיסוי מקרקעין קבע כי יש לראות ב-2 ההסכמים עסקה אחת למכירת המלון, ,אף שראה בסך של כ- 4.5 מליוני דולר, כפריטים שאינם מקרקעין, עליהם לא הוטל מס רכישה. המחלוקת בין הצדדים הגיעה לביהמ"ש העליון אשר קבע כי:

"המהות הכלכלית האמיתית של העסקה שבפנינו היא מכירת בית מלון מוגמר תמורת סך של 44 מליון דולר."

לאחר הכרעת ביהמ"ש העליון, שבו הצדדים להכרעת ועדת הערר בשאלה מהם הפריטים, הציוד והאביזרים במלון, שיש לראותם כמיטלטלין, בגינם לא יוטל מס רכישה.

ועדת הערר נסמכת, בין היתר, על הלכת עיריית רמת גן (ע"א 8817/04, שדן בסוגיה דומה ביותר לעניין דנן) וקובעת כי על מנת שמיטלטלין המחוברים למקרקעין יראו כמיטלטלין, עליהם לעמוד ב- 2 תנאים מצטברים: ניתן להסירם מן החיבור ע"י הסרת ברגים, וכי הם שבים להיות ניידים אחרי הסרתם מבלי לאבד את זהותם.

ועדת הערר קובעת, כי אין לקבוע את שווי המיטלטלין כהפרש שבין שווי המקרקעין לשווי העסקה כולה, אלא ע"פ בדיקה פרטנית של כל פריט לגופו. ועדת הערר דנה בפריטים, לגביהם עיקר חילוקי הדעות, אחד לאחד: מעליות, מערכת חשמל ותאורה ומערכת מיזוג האוויר, וקובעת, שכיוון שמערכות אלו נבנו תוך התאמתם לבית המלון ולצרכיו, הרי גם אם יש אפשרות לפרקם, אין אפשרות זו עושה אותם מיטלטלין. ובלשון ועדת הערר:

"...גם אם ניתן לפרק פריט- אם בפתיחת ברגים ..או בדרך אחרת, הרי שאין לראות בו חלק נפרד ומטלטל מבית המלון, ויש להראות את הערך הכלכלי שלו, ואם לא נעשה מלכתחילה כחלק בלתי נפרד מהמלון...כך יש לראות את תאי המעליות ואת לוחות הפיקוד...פירוקם הופכם לחומר גלם שניצולם לשימוש חוזר לא הוכח לנו במקרה הנדון, כל צורכו..." "מעלית ותאי הפיקוד הם  בדרך כלל, ככל שמדובר בבית מלון, חלקים אינטגרלים של מבנה המלון. הם מותאמים לצרכי המלון הספציפי, ואפשרות פירוקים הפיזי אינו עושה אותם מיטלטלין."

ברוח זו פוסקת ועדת הערר אף בעניין מערכת החשמל והתאורה ומערכת מיזוג האוויר.

במלוא הכבוד לועדת הערר, אנו חולקים על מסקנותיה הפשטניות. לדעתנו, ודווקא תוך הסתמכות על אותה הלכת עירית רמת גן בביהמ"ש העליון, עולה ההיפך: פריטים שניתן להסירם מהמבנה והם אינם מאבדים את זהותם, כדוגמת מעלית, יש להגדירם כמיטלטלין, אף אם לא יימצא להם שימוש במקום אחר. בע"א 412/86 ג'השאן מוריס, בעניין מס קנייה על טובין, קובע כבוד השופט א. מצא:

".....שולחן, אשר יוצר כרהיט, אין חיבורו למבנה - בקיבוע רגליו לאריחי המרצפת, או בהברגת אחת מדפנותיו אל קיר - משנה את מהותו כרהיט. שולחן שכזה הוא בגדר "ריהוט המותקן במבנה".. ...מנורה שהוצמדה לקיר או לתקרה ....המכנה המשותף לכל אלה מתבטא בשניים: הם יוצרו בתהליך ייצור נפרד, וחרף התקנתם במבנה הריהם קיימים במובחן מן המבנה עצמו, אין הם מהווים חלק בלתי נפרד מן המבנה, ובדרך כלל אף ניתנים להפרדה ממנו."

בהלכת עיריית רמת גן, שעניינה מס רכישה כמו במקרה דנן, נסמך כבוד השופט ג'ובראן על הלכת ג'השאן מוריס, ומקבל בעניין זה את קביעת ועדת הערר בעניין עירית רמת גן (ו"ע 1393/02), בה נקבע:

"מן המקובץ לעיל נראה לי כי הציוד והמיטלטלין המופיעים במפרט הטכני המצורף להסכם הרכישה לא יהיו חלק משווי המקרקעין, כל עוד ע"י הסרת הברגים מאותם מטלטלים מוחזרת הניידות אליהם והם אינם מאבדים את זהותם ע"י העברתם ממקום למקום. לשאלה האם ימצא שימוש לציוד הנ"ל במקום אחר אין כל חשיבות." (ההדגשה שלנו- . א.א.ח)

נסכם ונאמר כי יש להניח שכל עוד לא תגיע סוגיה עקרונית זו להכרעה ברורה חוזרת בביהמ"ש העליון, אין אנו רואים בקביעת ועדת הערר כ"סוף פסוק" לפיצול עלויות רכישת נכס מקרקעין למרכיביו, לצורך קביעת חבות מס רכישה.