מס שבח - ניכוי מס במקור - חובה או רשות ? 

מס שבח - ניכוי מס במקור

חובה או רשות ?

                      (חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה) (תיקון מס' 70), התשע"א - 2011)

          מאת: עו"ד עינת גלוסר

כללי

ביום 7 במרץ 2011, אושר בכנסת תיקון מס' 70 לחוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג - 1963 (להלן: "החוק") (להלן: "התיקון לחוק").

במסגרת התיקון לחוק, נוספו סעיפים 15 (ב)-(ה) שעניינם תשלום מקדמה על ידי רוכש זכות במקרקעין על חשבון מס השבח שהמוכר חייב בו, קרי, ניכוי מס שבח במקור.

הואיל ובדרך כלל המוכר אדיש להשלמת רישום העסקה בפנקסי המקרקעין, קונים רבים נאלצים לשלם את חובות המס של המוכרים, כדי שיוכלו לרשום את הנכס על שמם. מטרת התיקון לחוק הינה לאפשר לרוכש זכות במקרקעין להבטיח קבלת אישור מס שבח ללשכת רישום המקרקעין ובזמן קצר, וזאת מבלי שיהיה תלוי בגמר הטיפול בתיק המכירה במשרד מיסוי מקרקעין האיזורי ובתשלום מס השבח על ידי המוכר.

המנגנון שהוסף במסגרת התיקון לחוק מאפשר, מיד עם העברת המקדמה על ידי הקונה, לתת לקונה את אישורי המסים הנדרשים לשם רישומה של העסקה על פי כל דין, ומבטיח כי השלמת העסקה והעברת מלוא התמורה ייעשו רק כאשר הנכס נקי מחובות מס ומוכן לרישום הזכויות בפנקסי המקרקעין.

מתי חלה חובת תשלום מקדמה

בהתאם לסעיף 15(ב)(ב) לחוק, שהוסף במסגרת התיקון לחוק, חובת תשלום המקדמה חלה רק במכירה של זכות במקרקעין, שתמורתה במזומן בלבד, והיא איננה מכירה של דירת מגורים מזכה שהתבקש בגינה פטור לפי פרק חמישי 1 לחוק.

בהנחיה שפרסמה רשות המיסים ביום 14 במרץ 2011, נקבע כי חובת תשלום מקדמה לא תחול על סוגי העסקאות הבאות: מכירת דירת מגורים מזכה שהתבקש בגינה פטור לפי פרק חמישי 1 כולל סעיף 49 ז' לחוק; מכירת דירת מגורים מזכה שהתבקש בגינה פטור לפי חוק מיסוי מקרקעין (הגדלת ההיצע של דירות מגורים - הוראת שעה), התשע"א - 2011, העברות ללא תמורה לפי סעיפים 60, 61 (א), 62, 63, 67, 68, 69, 71 לחוק; מכירות שאינן בכסף בלבד כגון עסקאות קומבינציה, פטור לפי סעיפים 64, 65, 66, 70 לחוק; פעולות באיגוד מקרקעין כולל הקצאות. 

בכל המקרים הנ"ל, לא יינתן אישור מס שבח לקונה, לרישום העיסקה בפנקסי המקרקעין. אישור מס שבח יינתן למוכר, רק לאחר סיום הליכי השומה.

בהנחיה הנ"ל שפרסמה רשות המיסים ביום 14 במרץ 2011, נקבע גם כי במכירה על ידי המדינה (מינהל מקרקעי ישראל) ומכירות שחלות עליהן הוראות סעיף 72 לחוק, תוקטן המקדמה באופן אוטומטי על ידי המנהל, כך שהרוכש לא יהיה חייב בתשלומה. בעיסקאות הנ"ל, יינתן אישור מס שבח לרישום העיסקה בפנקסי המקרקעין.

תשלום מקדמה ברכישת דירה מקבלן  

ככלל, קבלנים פטורים מתשלום מס שבח בעת מכירת דירה וחבים בתשלום מס הכנסה, בכפוף להמצאת טופס 50 מאושר על ידי פקיד שומה.

תיקון 70 לחוק מחייב את הקונה להעביר מקדמה למנהל ללא הבחנה בין רכישת דירה מקבלן לרכישת דירה מיד שניה.

בהנחיה שפרסמה רשות המיסים ביום 14 במרץ 2011 נקבע כי רכישה מקבלן אשר קיבל מפקיד השומה אישור לפי טופס 50, לא תחוייב בהעברת מקדמה.

לאחריו, ועל פי הנחיה שהתקבלה ביום 31 במרץ 2011 על ידי ד"ר חיים גבאי, סמנכ"ל בכיר שומה ובקורת, נקבע כי רכישה מקבלן שבוצעה עד ליום 1 ביוני 2011, לא תחוייב בהעברת מקדמה גם אם הקבלן לא קיבל אישור פקיד השומה לפי טופס 50. יובהר כי לאחר יום 1 ביוני 2011, יחוייב הרוכש בהעברת מקדמה כחוק באם אין לקבלן אישור פקיד שומה.

יצוין כי התיקון לחוק בנוסחו הקיים אינו עולה בקנה אחד עם הוראות חוק המכר (דירות) (הבטחת השקעות של רוכשי דירות), התשל"ה - 1974 (להלן: "חוק המכר").

בהתאם לחוק המכר, על הקונה לשלם מלוא התמורה בגין רכישת הדירה מקבלן, באמצעות פנקס שוברים שהונפק על ידי תאגיד בנקאי שנתן ליווי פיננסי לקבלן, לחשבון הליווי ומנגד על התאגיד הבנקאי להמציא לקונה ערבות בנקאית להבטחת החזרתם של כל הכספים ששילם הקונה בגין רכישת הדירה, שהמקרה שהקבלן לא יוכל להעביר לקונה בעלות או זכות אחרת בדירה כמוסכם בחוזה המכר (ראה סעיף 3ב לחוק המכר).    

בימים אלו, מתנהל דין ודברים בין נציגי התאחדות הקבלנים, איגוד הבנקים, רשות המיסים ובנק ישראל, כאשר על הפרק עומדת הצעה להסדר, לפיו, היה ובחשבון הליווי לפרוייקט בניה יישארו עודפים, מס הכנסה אשר היה אמור לקבל מהקונה 7.5% מהתשלום אותו שילם לקבלן, יקבל עתה תשלום על חשבון חובותיו של הקבלן לרשות המיסים בשיעור של 24% מהעודפים אשר יוותרו בחשבון הליווי. יובהר כי ההסדר המוצע הנ"ל, בא להוסיף אך לא לגרוע מההנחיות הקיימות, לפיהן, רכישה מקבלן אשר קיבל מפקיד השומה אישור לפי טופס 50, לא תחוייב בהעברת מקדמה.

שיעור המקדמה

סעיף 15(ב)(ב) שהוסף לחוק במסגרת התיקון לחוק, קובע כי במכירת זכות במקרקעין שתמורתה נקבעה בכסף בלבד, ואינה דירת מגורים מזכה שהתבקש בשלה פטור לפי פרק חמישי 1 לחוק, יהיה הרוכש חייב להעביר למנהל תשלום על חשבון מס השבח שהמוכר חייב בו בשיעורים מהתמורה שנקבעה בהסכם המכר, כדלקמן:

א.      במכירת זכות במקרקעין שיום הרכישה שלה הוא לפני 7 בנובמבר 2001 - 15% מהתמורה שנקבעה בהסכם המכר.

ב.      במכירת זכות במקרקעין שיום הרכישה שלה מיום 7 בנובמבר 2001 ואילך - 7.5% מהתמורה שנקבעה בהסכם המכר.

הקטנת שיעור המקדמה

בהתאם לסעיף 15 (ה) לחוק שהוסף במסגרת התיקון לחוק, המוכר או הרוכש רשאים לבקש להקטין את שיעור המקדמה. הבקשה להקטנת שיעור המקדמה, תוגש על טופס 7155, תצורף להצהרה, תנומק ויצורפו לה כל המסמכים הנדרשים להוכחת סכום המס שיחול על המכירה.

על המנהל ליתן החלטה בבקשה כאמור תוך 20 ימים מיום הגשתה. על החלטת המנהל אין זכות ערעור.  

מועד תשלום המקדמה והסכום לתשלום

סעיף 15(ג) לחוק, שהוסף במסגרת התיקון לחוק קובע כי מועד חובת תשלום המקדמה, הינו לאחר שהרוכש העביר למוכר 40% מסך התמורה הנקובה בהסכם המכר ביניהם. במועד התשלום בו נקבע בהסכם המכר כי הרוכש יעביר מעל 40% מהתמורה, יועבר התשלום כמקדמה למנהל מס שבח.

עוד נקבע בסעיף הנ"ל, כי במידה והתשלום אינו מכסה את גובה המקדמה כפי שנקבע בסעיף 15 (ב) לחוק, תועבר המקדמה בתשלומים בכפוף למועדי התשלומים הנקובים בחוזה. לאחר תשלום המקדמה יקבל הרוכש אישור מס שבח לרישום העיסקה בפנקסי המקרקעין.

הפרת הסכם מכר על ידי המוכר - החזר מקדמה

סעיף 15 (ד)(3)(ב) שהוסף במסגרת התיקון לחוק, מעניק למנהל, סמכות מעין שיפוטית ודי גורפת, למותר לציין.

בהתאם להוראות הסעיף הנ"ל, אם המנהל השתכנע כי המוכר הפר את הסכם המכר, ומכירת זכות במקרקעין לא הושלמה בשל נסיבות התלויות במוכר בלבד, באופן שהחזקה במקרקעין לא נמסרה לקונה או לא ניתנה לפקודתו כמתחייב לפי הסכם המכר, רשאי הקונה לבקש מהמנהל כי סכום המקדמה שלא הוחזר למוכר לפי הוראות סעיף 15 (ד)(3)(א) לחוק (קרי, יתרת זכות בשומת מס השבח שנוצרה לאחר שהמנהל ערך את שומתו או לאחר החלטה בהשגה/ערר ובה שולמה מקדמה), יוחזר לו בצירוף הפרשי הצמדה וריבית מיום התשלום על ידי הקונה עד יום ההחזר.

תשלום מקדמה ע"ח מס שבח - חובה - האומנם ?

תשלום מקדמה לפי סעיף 15 (ב) לחוק, מוגדר כחובה ולא נתון כברירה בידי הקונה, ברם, ומנגד, יצוין כי לא נקבעה במסגרת התיקון לחוק, כל סנקציה באם הקונה לא יעביר למנהל, במועד, ובכלל, תשלום על חשבון מס השבח שהמוכר חייב בו בשיעורים מהתמורה שנקבעה בהסכם המכר. סעיף 98 לחוק, שעניינו עבירות ועונשים, לא תוקן במסגרת תיקון 70 לחוק, ולא נוספה הוראה בגדרו, בהתייחס לאי קיום חובת תשלום מקדמה (ניכוי מס שבח במקור).

לא זו אף זו, הוראות סעיפים 94 ו-94ב לחוק, שעניינן הפרשי הצמדה, ריבית וקנס אי תשלום, אינן חלות על תשלום המקדמה.

יוצא מכאן, כי ככל שהקונה לא יעביר למנהל תשלום על חשבון מס השבח שהמוכר חייב בו בשיעורים מהתמורה שנקבעה בהסכם המכר, לא יינתן לקונה אישור מס שבח, לרישום העיסקה בפנקסי המקרקעין, ואולם, אישור מס שבח יינתן למוכר, בגמר הליכי השומה.

_______________________________________________________________________________________________

האמור דלעיל מהווה מאמר כללי ואין בתוכנו ו/או בכל חלק ממנו משום המלצה ו/או חוו"ד משפטית ו/או ייעוץ משפטי מכל סוג שהוא והמסתמך על המידע ו/או עושה בו שימוש, עושה זאת באחריותו בלבד.