היבטי מס בתביעת בני זוג לחישוב מס מאוחד וחישוב מס נפרד על פי פקודת מס הכנסה  

אלי דורון, עו"ד - ירון טיקוצקי, עו"ד (רו"ח) eli-doron@taxlawyers.co.il



במסגרת ראייתו של המחוקק את התא המשפחתי כיחידת מיסוי אחת, נקבע בסעיף 65 לפקודת מס הכנסה עיקרון החישוב המאוחד למיסוי בני זוג לפיו מאחדים את הכנסת בן הזוג האחד עם הכנסתו של בן הזוג האחר, וממסים את הכנסתם המאוחדת של בני הזוג. משמעות הדבר, כי בני הזוג חשופים למדרגות מס גבוהות יותר, מאחר ורואים את כלל הכנסות בן הזוג כהכנסת בן הזוג הרשום והכנסה זו תחוייב בשיעור מס שולי גבוה, בהתאם להכנסת בן הזוג הרשום.

פקודת מס הכנסה מאפשרת לבני זוג להקטין את נטל המס באמצעות חישוב הכנסותיהם באופן נפרד. במסגרת סעיף 66 לפקודה, מאפשר המחוקק לבן זוג שאיננו בן זוג רשום, לבקש כי חישוב המס בגין הכנסתו מיגיעה אישית בעסק או משלח יד או מעבודה, ייעשה בנפרד, כך שכל בן זוג ייהנה ממלוא מדרגות המס הקיימות בחוק, ובפרט ממדרגות המס הנמוכות החלות על הכנסה מיגיעה אישית.

סעיף 66(ד) לפקודה קובע, כי ניתן לבקש חישוב נפרד כאמור רק אם "הכנסת בן-הזוג האחד באה ממקור הכנסה שהוא בלתי תלוי במקור ההכנסה של בן הזוג השני". לשון אחרת, ניתן לתבוע חישוב נפרד, כאשר הכנסות בני הזוג נובעות ממקורות הכנסה אשר אינם תלויים אחד בשני, כאשר הסעיף מונה חלופות שונות בהן יראו את מקורות ההכנסה כתלויים האחד בשני, למשל, כאשר הכנסת בן הזוג האחד מקורה בעסק או משלח יד של בן הזוג השני. בפסק הדין בעניין ע"א 900/01 רון קלס ואח' נ' פקיד שומה ת"א 4, נקבע כי החזקות הקבועות בסעיף 66(ד) ניתנות לסתירה, כך שגם מקום בו שני בני הזוג עובדים יחדיו בעסק משותף הם עדיין ייתכן והם יהיו זכאים לחישוב נפרד בהתקיים נסיבות מסויימות. בעקבות פסק דין קלס, הוציאה נציבות מס הכנסה את חוזר מס' 10/2004 הנועד לסייע בשאלה האם קיימת תלות בין הכנסות בני הזוג. על פי החוזר, יש לבחון הן נסיבות סובייקטיביות- היכולת של אחד מבני הזוג להשפיע באופן מכריע על הכנסת בן זוגו, ובכלל זאת על עצם העסקת בן הזוג ועל תנאי ההעסקה, תוך בדיקת, בין היתר, היקף הסמכויות של בן הזוג בעסק או בתאגיד בכלל וסמכויותיו בנוגע להעסקת עובדים בפרט, מידת השליטה של בן הזוג האחד בתאגיד בו מועסק בן הזוג האחר וכיו"ב; והן נסיבות אובייקטיביות- למשל, העדר סבירות לגבי עצם ההעסקה של בן הזוג בעסק (ביצוע תפקיד שאינו נחוץ לעסק), והעדר סבירות לגבי גובה ההכנסה ותנאי ההעסקה של בן הזוג שייבחנו ביחס לתרומתו לעסק ובהשוואה לבעל תפקיד דומה בעסק שהוא צד שלישי שאינו קשור לבני הזוג או עובד בעסק דומה.

בפסק דין שניתן ביום 20.7.2008 בבית המשפט המחוזי בירושלים בעמ"ה 9025/06 חנה בן אליהו נ' פקיד ומה ירושלים 1 (פורסם בנבו) דנה כב' השופטת מרים מזרחי בבקשתה של נישומה לקזז את הפסדיה מהכנסותיה ממקורות מסויימים כנגד הכנסותיו של בעלה, וזאת כאשר נערך לשניהם, לפי בקשתם, חישוב מס נפרד על הכנסותיהם, על פי סעיף 66 לפקודה. לאחר שנשקלו טענותיהם של הצדדים, החליטה כב' השופטת מזרחי לדחות את בקשתם של בני הזוג ולפי קביעתה בפסק הדין ניתן ללמוד, כי מקום בו בני זוג מבקשים כי ייערך חישוב נפרד על הכנסותיהם נשללת מבן הזוג האחד לקזז הפסדים כנגד הכנסותיו של בן הזוג האחר: "מסלול החישוב הנפרד ומסלול החישוב המאוחד הם שני מסלולים נפרדים שאין לערבב ביניהם. לשון אחר, אם בחרו המערערים בדרך של חישוב נפרד, אזי יש לחשב בנפרד את הכנסתו של כל אחד מהם והפסד המערערת יקוזז מהכנסותיה ... אילו בחרו המערערים בחישוב מאוחד, היתה ההכנסה מחושבת ביחד, כך שהכנסת בן הזוג (המערער) תצטרף להכנסת בן הזוג הרשום (המערערת) וההפסד היה מקוזז מהכנסה משותפת זו.

חישוב כפי שמבקשים המערערים, לפיו הפסדי המערערת יקוזזו דווקא מהכנסתו של המערער אינו נכנס לגדרה של אחת מהאפשרויות שמציגה הפקודה... להבנתי, לא ניתן להתעלם מהעובדה שאין הוראה מפורשת בפקודה, המלמדת כי נושא קיזוז ההפסד הוא בעל אופי מיוחד כשמדובר בבני זוג ומאפשר ערבוב הפסדים. אם אמנם זו היתה כוונת המחוקק, ניתן היה לצפות להבהרה מפורשת של הכלל, נוכח הכלל הברור והשלם בסעיף 28 לחוק לעניין הקיזוז, המלמד גם מה ניתן לעשות עם הפסד שלא ניתן לקיזוז בשנת הפקת ההכנסה. מסקנתי היא, על כן, שלשון הפקודה אינה מאפשרת את גישת המערערים."

לאור הפסיקה החד משמעית של בית המשפט המחוזי בירושלים נראה, כי לא ניתן לקזז בחישוב נפרד, הפסד של בן הזוג האחד כנגד הכנסותיו של בן הזוג האחר, ועל בני הזוג להביא בחשבון במערך שיקוליהם, בטרם הגשת בקשה לחישוב מס נפרד, כי לא ניתן לקזז הפסדים כאמור.

סעיף 66(א)(1) לפקודה, מחיל את הכלל בדבר חישוב נפרד אך ורק על הכנסה מיגיעה אישית בעסק או משלח יד או מעבודה. באשר להכנסות שלא מיגיעה אישית, נקבעה הוראה בסעיף 66(א)(2) לפקודה לפיה: "לעניין חישוב המס תיווסף ההכנסה החייבת שאינה מיגיעה אישית של בני הזוג להכנסה החייבת של בן הזוג שהכנסתו החייבת מיגיעה אישית גבוהה יותר; לא היתה לבני הזוג הכנסה חייבת מיגיעה אישית, יראו את ההכנסה שאינה מיגיעה אישית כהכנסת בן הזוג הרשום". היינו, יכול והכנסת בן הזוג האחד תפוצל כך שהכנסתו מיגיעה אישית תמוסה בנפרד מהכנסתו של בן הזוג האחר ואילו הכנסתו החייבת שאינה מיגיעה אישית תמוסה במאוחד עם הכנסתו של בן הזוג האחר שהכנסתו החייבת מיגיעה אישית גבוהה יותר.

ישנם היבטי מס רבים אשר יש לשקול בטרם בוחרים באם לתבוע חישוב מס נפרד אם לאו והיריעה קצרה מלהכיל את כולם במאמר זה, כדוגמת אופי הכנסותיהם של בני הזוג- מיגיעה אישית או שלא מיגיעה אישית; גובה הכנסת בן הזוג האחד מיגיעה אישית ביחס להכנסת בן הזוג האחר מיגיעה אישית; זהות בן הזוג הרשום- סעיף 64 מתיר לבני הזוג לבחור, בתנאי סף מסוימים, מי מבין שניהם ייבחר להיות בן הזוג הרשום; האפשרות לקזז הפסדים, ככל שניתן לצפות כי יהיו כאלה; ועוד. לכן, מומלץ להיוועץ בגורם מקצועי הבקיא בתחום המיסים בנושא זה.
אין לראות באמור לעיל כתחליף לחוות דעת משפטית ו/או לייעוץ משפטי.



רמת גן: רח' החילזון 12, (בית הקריסטל)
טל': 03-6127446, פקס: 03-6127449
חיפה: שדרות המגינים 58
טל': 04-8526693 פקס: 04-8555976
רומניה: רח' סטפאן פרוטופופסקו 6 בוקרסט
שאלות לגבי המאמר ניתן להעביר למייל:
eli-doron@taxlawyers.co.il


הכותבים הינם שותפים במשרד דורון, טיקוצקי, עמיר, מזרחי - עורכי דין ונוטריון, המתמחה במשפט מסחרי ומיסויי. המשרד החל לפעול בחיפה, וכיום פועל בכל רחבי הארץ באמצעות משרדים ברמת גן ובטבריה. במשרד כ-40 משפטנים, בנוסף לצוות המומחים (רו"ח ויועץ-פנסיוני) והצוות האדמיניסטרטיבי.
רמת-גן: החילזון 12, (בית הקריסטל) טל': 03-6127446,
חיפה: שד' המגינים 58
טל': 04-8526693,
טבריה: הירדן 100א'
טל': 04-6717201,
רומניה-בוקרשט: רח' דומינטה אנסטסיה 10/2

פעילות המשרד כוללת פעילות מסחרית ומיסויית בינלאומיות מקיפה ללווי עסקאות מסחריות ועסקאות נדל"ן בבגרמניה, רומניה, בולגריה, גאורגיה (גרוזיה), הונגריה, פולין, ארגנטינה, ברזיל ועוד.

שאלות נא שלחו למייל:
eli-doron@taxlawyers.co.il

מקור המאמר: www.Articles.co.il - מאמרים לשימוש חופשי

כלים שימושיים למאמר:  פרסם את המאמר   הדפס את המאמר   שלח לחבר   קישור ישיר למאמר   פניה לכותב המאמר   דווח מאמר בעייתי