שילוב אופציות בפוליסה משתתפת בביטוח חיים 

להלן שלבי תכנון המס:
1) שלב ראשון ? הפקדת תשלומים לפוליסה לא מאושרת (בחו"ל או בישראל).
החברה המעבידה תפקיד תשלומים באופן שוטף בפוליסות לביטוח חיים המשתתפות ברווחים (היינו: פוליסה הכוללת מרכיב ביטוחי (Risk) ומרכיב של חיסכון, בדומה לביטוח מנהלים). הפוליסה כמובן נרשמת על שם עובד ספציפי של החברה. פוליסה כאמור לא תיחשב לקופת גמל מאושרת על ידי הנציב, על פי תקנות מס הכנסה המסדירות את הנושא. מכיוון שכך, לא יחולו עליה המגבלות החלות על קופת גמל מאושרת, כגון: תקרות להפקדה בפוליסה, תקרות ביחס להטבות במשיכה כקיצבה.


2) שלב שני ? מועד הקצאת אופציות
בשלב השני, חברת הביטוח שבה מתנהלת הפוליסה תרכוש אופציות מן החברה בכספי הפרמיה. רכישה זו אינה מהווה אירוע החייב במס.

3) שלב שלישי ? מועד מימוש האופציות
בשלב השלישי, חברת הביטוח כאמור תממש את האופציות תמורת תשלום תוספת מימוש לחברה. הרווחים ממימוש האופציות ייוחסו לכספים המופקדים בפוליסות.


ההפקדות השוטפות לפוליסה לא מאושרת מותרות בניכוי לחברה
הפקדותיה השוטפות של החברה ככל הנראה יותרו לחברה כהוצאה מוכרת בשנת המס. תימוכין לגישה זו ניתן למצוא בפסק הדין בענין בר-זאב. שם נקבע כי הפקדת המעביד מקרן על שם העובד מותרת לו כהוצאה, אף אם העובד אינו מחוייב במס במועד ההפקדה, אלא רק במועד קבלת הכסף בפועל (בסיס מזומן). וכלשון הנשיא (וכתוארו אז) שמגר בפסק הדין:
"... כמוסבר, פועל המעביד בדרך כלל על הבסיס המסחרי שבו נוצרת הוצאה עם קום ההתחייבות לתשלום הכסף. חד הוא מבחינת התשלום על ידי המעביד, אם התחייב להעביר את הכסף לקרן ועדיין לא עשה זאת, או התחייב כלפי העובד להעביר את הכסף אליו, ועדיין לא מימש את התחייבותו. בשני המקרים קמה למעביד הוצאה בעת ההתחייבות, ולא בעת התשלום בפועל. ההבחנה היא שבאחד התחייב המעביד כלפי הקרן, ובשני ? כלפי העובד."

זכותו של המעביד להכרה בהוצאה בגין הפקדותיו ובמסגרות תגמול שונות עוגנה בעבר בין היתר גם בפסק הדין של בית המשפט המחוזי בעניין דיקלה. ואולם, פסק דין זה נהפך על ידי פסיקת בית המשפט העליון. בפסק הדין האמור בית המשפט לא הכיר בהוצאה בגין הפרשה למענק יובל בהתבססו על פרשנות סעיף 18(א) לפקודת מס הכנסה.
בהקשר לכך קבע בית המשפט העליון:
"בבסיסה של הוראת סעיף 18(א) מצויות שתי תכליות. האחת היא, כאמור, פיסקאלית, ובמרכזה, הרצון להשיג התאמה בעיתוי של הוצאות המעביד והכנסות העובד. התכלית האחרת היא סוציאלית, וביסודה הדאגה להבטחת זכויות העובדים.
... המחוקק ביקש ליצור התאמה בין המועד בו המעביד נחשב כמי ששילם את ההוצאה, לבין המועד בו העובד נחשב כמי שקיבל אותה. כדי להשיג התאמה זו המחוקק שלל את ההכרה בהפרשה חשבונאית גרידא, שאין בצידה הכנסה אצל העובד.
... באופן כללי, סעיף 18(א) שולל מן המעביד את האפשרות להקדים את העיתוי של ההוצאה, דבר המכונה shifting, וזאת לגבי הוצאות מסוימות הקשורות ביחסי עובד-מעביד."

אף על פי כן, סבורים אנו כי אין בפסק הדין של בית המשפט העליון בעניין דיקלה כדי לשלול את זכותו של המעביד להכיר בהוצאה בגין הפקדותיו בקופה לא מאושרת, במסגרת תגמול נדחה של עובדיו, וזאת מכיוון שלהבדיל מהמעביד בעניין דיקלה לעיל, אשר ביצע הפרשה חשבונאית גרידא, במקרה שבו המעביד משלם בפועל את הכספים לפוליסה וכאשר ההפקדה היא שוטפת - אין תחולה להלכת דקלה. נראה כי נציבות מס הכנסה, שצפויה לנסות לסגור תכנון מס זה, לא צריכה להיות מוטרדת, שכן מדובר בתכנון מס לגיטימי וחיובי, שהתועלת שלו למשק גדולה ביותר וכל מה שהוא משיג הינו דחיית מס בשיעור מופחת. יתרונותיו הם: הגדלת חסכון, העשרת שוק ההון הסוציאלי, חסכון לעת זיקנה, הסרת תלות שכבות גדולות במדינה לעת זיקנה, הגדלת חסכון על חשבון צריכה.



ההפקדות לפוליסה אינן מהוות הכנסה בידי העובדים במועד ההפקדה
כלל ידוע ומוכר הוא שעובדים שכירים מתחייבים במס על הכנסותיהם מעבודה על בסיס מזומן (ראו עניין בר זאב לעיל). לפיכך, במועד ההפקדה לפוליסה על ידי החברה לא יוטל כל מס על העובד. לאחר מימוש האופציות על ידי חברת הביטוח, ומשיכת הכספים על ידי העובד יחוייב העובד במס כדלהלן:
1) מקום שיחליט למשוך את הכספים כקיצבה בגיל פרישה, 35% מהקיצבה כולה (ללא הגבלת רווח) יהיו פטורים ממס בידיו. 65% הנותרים ימוסו בידי העובד כהכנסה רגילה בהתאם לשיעור המס השולי שלו (שיעור מס מירבי בגין סך הקצבה יהיה כ-32%).
2) משיכת הכספים לפני גיל פרישה - בגין מרכיב החיסכון יחוייב העובד במס בשיעור של 15% בלבד (סעיף 125ג(ב)(3) לפקודה).
3) במקרה של אירוע ביטוחי (פציעה או מוות המזכים בביטוח), מרכיב הסיכון בפוליסה יהיה פטור ממס בהתאם לסעיף 9(19) לפקודה.

יצויין כי בכל אחד משלושת סוגי המשיכות לעיל, לא תוטל על העובד חבות בביטוח לאומי ובביטוח בריאות.
היתרון שטמון במתווה הינו איפוא היציאה מתחולת סעיף 102 לפקודה העוסק במיסוי אופציות לעובדים. בדרך זו ניתן להפחית את שיעור המס בידי העובד מ- 25% במסלול רווח הון, שהינו בדרך כלל המסלול המועדף על העובדים, לשיעור מס שולי שינוע בין 0 - 32%, הכל בהתאם לגובה הסכומים. גם למעביד טמון יתרון בהסדר האמור, בכך שהפקדותיו בפוליסות יותרו בניכוי במועד ההפקדה, בעוד שבמסלול רווח ההון שבסעיף 102 - לא תותר כל הוצאה בניכוי בידיו.


אברהם אלתר, עו"ד avi@altertax.co.il
אורי כליף, עו"ד; מיכל דהן, רו"ח (משפטנית)
משרד דר' א. אלתר ושות' עורכי דין http://www.altertax.co.il

מקור המאמר: www.Articles.co.il - מאמרים לשימוש חופשי

כלים שימושיים למאמר:  פרסם את המאמר   הדפס את המאמר   שלח לחבר   קישור ישיר למאמר   פניה לכותב המאמר   דווח מאמר בעייתי