ברוב עסקאות המכר של חברות או עסקים, העסקאות מלוות בכריתת הסכמים המסדירים את נושא העדר התחרות והעיסוק במקצוע בעתיד לתקופה מוגדרת. ההסכמים יכולים להיעשות עם בעלי מניותיה או הנהלתה של החברה הנרכשת. על מנת לזכות בהיעדר תחרות עתידית ממנהלי החברה ובעלי מניותיה, ישלמו הרוכשים תשלום נוסף המכונה "תשלום בגין העדר תחרות". הזכות כוללת התחייבות שלא לעסוק במקצוע או שלא להקים עסק מתחרה לתקופה קצובה. לתשלום ולהעדר התחרות ישנם מספר מניעים, והם אשר עומדים במחלוקת בין רשויות המס לבין הנישומים בשאלת מיסוי התמורה.
שאלת מיסוי התמורה בגין הסכמה להעדר תחרות נדונה לראשונה בבית המשפט העליון בשבתו כבית משפט לערעורים אזרחיים, בע"א 346/70, פקיד השומה חיפה נ' עוף חיפה בע"מ, בפני כב' השופט א. ויתקון, ושם למעשה פרס כבוד השופט ויתקון לראשונה את כל הדילמות הדיוניות בנושא.
למעשה, אין חולק כי מדובר בהוצאה אצל הרוכש, אך במידה וההוצאה פירותית יוכל הרוכש לנכותה כהוצאה שוטפת בדוחותיו הכספיים, ובמידה וההוצאה הונית יוכל המוכר לשלם מס מופחת בשיעור 20% או 25% תלוי אם מדובר בבעל מניות מהותי.
בע"א עוף חיפה בע"מ המחלוקת נסובה על סירוב פקיד השומה להתיר לחברה הנישומה הוצאה ששילמה למנהלה הפורש בגין התחייבותו כלפיה שלא להתחרות בה במשך שנתיים מהטעם שמדובר בהוצאה הונית אשר אינה ניתנת לניכוי כנגד הכנסות שוטפות. החברה טענה מנגד כי יש להכיר בהוצאה כפירותית ולהתיר לנכותה בדוחות הכספיים. כלומר השאלה אשר ניצבה לפני כס השיפוט הינה, האם תשלום זה, שכל כולו לשם "מניעת התחרות" הוצאה שבפירות הניתנת לניכוי לצורך מס הכנסה, או הוצאה שבהון?
פקיד השומה ביקש לראות בהוצאה, כהוצאה ליצירת "יתרון מתמיד" לעסק ולכן לראות ולהכיר בהוצאה כהוצאה הונית. כלומר במידה ונכרת הסכם עם מנהל החברה בה מתחייב המנהל הפורש שלא להתחרות עם החברה לתקופה, יש לראות במכירת העדר ההתחרות כמכירת זכות הונית אשר יש למסותה כרווח הון ואין להכיר בה כהוצאה. לטענת הפקיד שומה היתרון לחברה מהתשלום הינו סילוק מתחרה פוטנציאלי, ויצירת יתרון בלתי מוגבל. וכיון שהתשלום מתייחס למבנה ההוני של החברה אין להכירו בתחום הרווח והפסד השוטף.
מאידך גיסא, אין ספק שהתשלומים המשולמים למניעת התחרות עשויים להיות במסגרת פעולתו השוטפת היום יומית של העסק, וניתן לטעון אז שהוצאו תוך כדי תהליך יצור ההכנסה ואינם מוסיפים מאומה למבנה ההוני של העסק, והינם כהוצאה פירותית לכל דבר ועניין. כלומר, הוצאה שנועדה לשמור על מקור ההכנסה מבלי שהיא יצרה לה יתרון מתמיד. בדיוק על טענה זו ערער פקיד השומה לביהמ"ש העליון.
ביהמ"ש העליון הביא שתי נפקויות המנוגדות זו לזו.
נפקות ראשונה, חברה שמשלמת תשלום בגין העדר תחרות, מעוניינת על ידי התשלום לשמור על המצב הקיים, ולא להשביח את המוניטין. בראייה זו, לא נוצר יתרון מתמיד או נכס הון חדש, ולכן הסיווג פירותי.
מאידך ישנה נפקות שנייה, והיא שהתשלום בגין העדר התחרות נועד להשביח את המצב הקודם, השבחה אשר מהותה הונית. ביהמ"ש הדגיש שאכן מדובר באופי כפול.
ניתן לראות את הדברים גם באור מעט שונה. שבמידה ומדובר בתשלום למניעת תחרות לתקופה ארוכה, יוצר הדבר יתרון בלתי מוגבל ועל כן מתייחס התשלום למבנה ההוני של החברה הרוכשת. ואם מאידך, מדובר בתשלומים למניעת תחרות הנעשים במסגרת פעולה שוטפת ויום-יומית של העסק, עשויים התשלומים להיראות כחלק מההוצאה השוטפת שאינה מוסיפה מאומה למבנה ההוני של העסק או החברה, שאז יש להכיר בהוצאה כפירותית.
השאלה היא על כן להחליט בנסיבות המקרה, מתי, כשתקופת המניעה היא מוגבלת, התשלום בא להגן על הכנסה שוטפת בתקופה קצרה, ומתי בא לגרום להתבססותה של החברה באופן כזה שמבטיח את המוניטין שלה לתמיד.
השופט ויתקון ציין בהחלטתו כי השאלה היא שאלת חוק ועובדה, ובסופו של דבר החלטתו הוכרעה על ידי התשלום ששיתק את פעילות המנהל המתחרה והבטיח לחברה המשך הכנסות לתקופה קצרה ללא הוספת ערך למוניטין.
מחד, ניתן לומר כי תקופה של שנתיים היא קצרה למדי וכמו במקרה ע"א עוף חיפה בע"מ, והראייה היא כי שמיד עם תום התקופה המנהל החל לעסוק במסחר מתחרה. וכפי שברור כי מאידך "הנאה מתמדת" לעסק אין פירושה הנאה תמידית. וכשתקופת מניעת ההתחרות היא מוגבלת לתקופה קצרה מאוד ניתן לפרשה לשני הצדדים. ולכן ניתן לטעון מנגד שנועדה לשריין רווחי החברה במשך השנים שלא יפחתו עקב ההתחרות, וכן ניתן גם לטעון שנועדה להביא להתבססותה של החברה תוך אותה תקופה, ולהראות ללקוחות שאפשר בלעדי המנהל הפורש ועל ידי כך להבטיח המוניטין לתמיד. אין חשיבות רבה לעובדה שהתשלומים נקבעו בצורה "מחזורית", מעת לעת, דהיינו סכום מסוים לחודש, שכן הכוונה הייתה בעצם לסכום כולל, מחולק לשיעורים חודשיים, וכפי שציין השופט ויתקון בנימוקיו.
כרגיל בעניינים אלה, קל לומר, מה הם המבחנים ההלכתיים, ולא כל כך קל להחילם על המקרה הקונקרטי, וכמו כן לא ניתן לומר לאחר זמן טענה כגון "פלוני חזר לעסוק בעסקו תוך זמן קצר", כיון שלא יהיה ניתן לבחון את סוגיית המיסוי במועד המכירה. בכל אופן נראה שאם רשויות המס דבקות בטענתן לגבי מיסוי הוני, או מיסוי לפי קריטריונים, נכון יהיה לקבוע בחקיקה כתנאי מתלה לעתיד, שבעל עסק לא יוכל לעסוק לפרק זמן בעסקו, ובאם בכל אופן יחליט לעסוק תוך פרק הזמן שיוגדר ישונה סכום המס בעתיד וישולמו הפרשי ההכרה בהוצאה, כאילו היה המס במועד המכירה הוני ולא פירותי.
רמת-גן: רח' החילזון 12, (בית הקריסטל), 52522
טל': 6127446-03,
חיפה: שד' המגינים 58, 33264
טל': 8526693-04,
טבריה: רח' הירדן 100א' ת.ד. 1902, 14200
טל': 6717201-04,
רומניה: רח' דומינטה אנסטסיה 10/2 בוקרשט, רומניה.
http://www.adviser.co.il
שאלות נא שלחו למייל:
eli-doron@taxlawyers.co.il
( עו"ד מס הכנסה עו"ד / עו"ד מע"מ עו"ד / עו"ד חקירות מס הכנסה עו"ד )
מקור המאמר: www.Articles.co.il - מאמרים לשימוש חופשי
כלים שימושיים למאמר: פרסם את המאמר
 הדפס את המאמר
 שלח לחבר
 קישור ישיר למאמר
 פניה לכותב המאמר
 דווח מאמר בעייתי
|
