ירון טיקוצקי, עו"ד (רו"ח) / eli-doron@taxlawyers.co.il
המושג ריבית רעיונית, הנגזר מהמושג "הכנסה רעיונית", אינו חדש במקומותינו.
לרוב נפגשים אנו במושג זה, בהקשר של מתן הלוואה "זולה" שמשמעותה היא, כי למקבל ההלוואה נוצרה הכנסה נוספת בגובה הריבית המקובלת בשוק הואיל ולא שילם את מרכיב הריבית לנותן ההלוואה (ר´ ע"א 533/89 פשמ"ג נ´ זילברשטיין, פד"א כ"א 345, דנ"א 3962/93 מינץ נ´ פשמ"ג, פ"ד נ(4), 817 ואח´).
גישת רשויות מס הכנסה בהתייחס להכנסה הנ"ל היא כי יש לצרף להכנסתו החייבת של הנישום אף את מרכיב הריבית המקובלת, אשר נקבעת, מדי פעם בפעם, על ידי שר האוצר (ר´ סעיף 3(ט) לפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א – 1961 (להלן: " הפקודה")).
גישת רשויות מע"מ אינה שונה אולם נקודת המבט הינה אחרת; לכן כל אימת שנעשית התקשרות בעסקה על ידי עוסק, הכוללת מעין "הלוואה עומדת", יראו במרכיב הריבית הרעיונית שלא שילם העוסק לנותן ההלוואה כחלק מ"מחיר העסקה".
בעניין מגדל הזהב [מגדל הזהב בע"מ נ´ מנהל מע"מ ירושלים, פ"ד נו(5), 608 (להלן: " מגדל הזהב")], דובר על משתכנים ב"גיל הזהב" ואשר על פי הסכם שנחתם ביניהם לבין החברה, קיבלו רשות לשימוש ביחידת דיור לתקופת רשות מסוימת או לכל חייהם, זאת בתמורה להפקדת פיקדון בגובה 95,000$ כערכו בשקלים חדשים.
לאחר פקיעתה של תקופת הרשות (לרוב זוהי תקופת ניסיון מוגדרת בת מספר חודשים), והיה והמשתכן החליט לא לעבור באופן קבוע למגורי החברה, יוחזר לו הפיקדון על ידי החברה בגובה 95,000$ בערכו הנומינלי.
בהתאם לגישת מע"מ האמורה לעיל, ביקש מנהל מע"מ לחייב את החברה במס על הריבית הרעיונית שנחסכה ממנה עקב החזרת הפיקדונות ללא ריבית לפי שיעור של 3.25% ובד בבד גם על הריבית שבפועל קיבלה החברה עקב הפקדת הפיקדונות בבנק. למעשה, קובע מנהל מע"מ, כי
אי תשלום ריבית מצד החברה למשתכנים ה"מתחרטים", כמוהה כעסקת הלוואה ללא ריבית, כשהמלווה לחברה הוא המשתכן.
בית המשפט העליון לא ראה בעניין מגדל הזהב כל מניעה לחייב עוסק בגין ריבית רעיונית שנחסכה לו (כלומר שלא נאלץ לשלמה), עקב עסקה שביצע או שירות שנתן.
עוד נקבע שם כי אין להצטמצם ולהגביל את ההלכה רק למסגרת של מערכת יחסים של מתן הלוואה בין קרובים לשם מיסויה בפועל של הריבית הרעיונית. בתמצית, ניתן לומר, כי גישת בית המשפט, כפי שעולה מפסה"ד, הינה כי טובת הנאה בכסף או בשווה כסף, היא טובת הנאה והיא חייבת במס, כשלא משנה לצורך הבחינה יחסי הקרבה בין נותן ההטבה למקבלה.
ההלכה היוצאת מעם בית המשפט בעניין זה הנה, לשיטתנו, גורפת ואינה עולה בקנה אחד עם עקרונות יסוד משפטיים, פרשניים והיא אף חוטאת לבסיס המס ולתכליתו של חוק מס ערך מוסף. הלכה זו אף לא העמיקה מספיק בבחינת המשמעות של ההוצאה הרעיונית (או שמא נקרא לכך "תשומה רעיונית") בצד ההכנסה הרעיונית.
עקרון חופש החוזים במשפט האזרחי והפרטי, הוא עקרון יסוד מכוחו רשאים העוסקים שהם צדדים לעסקה לעצב את תנאי העסקה ואופייה - לרבות מחירה - כראות עינם ובלבד שאינה עסקה בדויה או פיקטיבית.
דיני המס, לשיטתנו, צריכים לחול על העסקה כפי שעוצבה על ידי הצדדים תוך שאינם מקנים לעסקה, לאחר מעשה, צביון עסקי, משפטי או כלכלי אחר. דיני המס אינם צריכים לפרש באופן שונה את העסקה שנרקמה בין הצדדים ואינם צריכים להשפיע על הכדאיות הכלכלית של העסקה כפי שראו אותה הצדדים (כל זאת בתנאי שמדובר בעסקה אמיתית).
גישת בית המשפט מסמנת מגמה רבתי בפסיקת בית המשפט העליון ובתי משפט אחרים: ירידה במעמדו ובקרנו של עקרון חופש החוזים תוך העלאת קרנם של שיקולי גביית המס. מגמתיות זו באה לידי ביטוי באמצעות "פתיחתם" של המושגים כגון "עסקה" ו"מחיר" בחוק מע"מ לפרשנות מרחיבה, כך שיקיפו, יגדרו ויכללו פעולות נלוות וצדדיות בפעילות העסקית הקיימת ושתרמו להעשרת היחידה העסקית, למסגרתה של ה"עסקה החייבת" במס.
ברי כי ככל שתיקלטנה יותר פעולות במסגרת העסק לגדר המונח "עסקה" תוך ש"המחיר" שנקבע בין הצדדים יסבול פירושים שונים וגמישים, ייטב מצבו של מע"מ לעומת זאת ירע מצבו של העוסק.
התערבות בהסכמות הצדדים מכניסה למערכת העסקית תחושה קבועה של חוסר ודאות ואי יציבות, אשר סופן הוא בהזנחתה של עסקה טובה ולו רק בגלל הספק הקיים בפעולות שונות שניתנות לפירושים אחרים (כגון עסקת אשראי) מאלו שנתנו להם הצדדים.
ודוק, אם נאמר כי צדדים שיקללו מראש את הרווחים והסיכונים בעסקה וקבעו את מחירה בהתאם לשקלול זה, מדוע אם כן יש לרשות המס פררוגטיבה להתערב ביחסים החוזיים ולקבוע אותם בדרך אשר משנה מדעיקרא את רצון הצדדים וההסכמות אליהם הגיעו והכל בגין שיקולי גבייה אגרסיביים.
ברי עוד, כי שינוי זה – של ההסכם - יש בכוחו בכדי לקעקע את כל בסיס העסקה וכדאיותה לצדדים בתנאים החדשים (ראה ד"נ 16/82 פקיד השומה נ´ לידור, פ"ד לט(2) 757 וחילוקי הדעות בין שופטי הרוב).
אספקט נוסף שלא נבחן לעומקו בעניין מגדל הזהב נוגעים למיסוי הכפול ולהוצאות הרעיוניות.
בית המשפט מבכר להתייחס רק לצד אחד של המשוואה, הוא צד ההכנסות הרעיוניות מריבית. בעוד שבצד זה, מחייב בית המשפט את העוסק בתשלום מס על ההכנסה הרעיונית שנתקבלה אצלו, הרי כי מצדו השני – צד ההוצאות, מתעלם הוא במפגיע, תוך שקובע כי אי התרת ההוצאה איננו מיסוי כפול כיוון שמדובר על שני אירועי מס נפרדים.
אם בעניין רימון (ע"א 32/86, רימון ביטוח ופיננסים בע"מ נ´ פ"ש, פ"ד מו(1), 573) שעסק בהלוואה מוזלת שקיבל סוכן ביטוח מחברת ביטוח, החליט בית המשפט למסות את הריבית הגבוהה מבין השתיים (זו שנצמחה בפועל מול הריבית הרעיונית), הרי כי בעניין מגדל הזהב החליט בית המשפט למסות את שתיהן.
מה ההבדל בין שני המקרים ומדוע החליט בית המשפט לעשות כן?
לא ברור ושוב נותרו שאלות אלו פתוחות ובלתי פתורות. לנו נראה כי במגדל הזהב הלכו בניגוד להלכת רימון, לפיה חזקה (עובדתית) כי הסכום הגבוה מייצג את ההכנסה האמיתית.
נציין כי העדרה של נורמה משפטית ברורה משליך מניה וביה על היכולת שלנו כעוסקים לכוון את מהלכנו העתידיים בנוגע לעסקאות מכר או שירות הנעשות כעניין שבשגרה, כך שנרצה תמיד (מן הסתם) להימנע מאותן עסקאות שניתן לקרוא לתוכן, בין היתר, עסקת אשראי צדדית, אשר "הפיקה" תועלת כלכלית או הטבה עקיפה לאחד הצדדים או לשניהם, מבלי שהתכוונו אליה מלכתחילה.
עסקה זו מקימה חבות נוספת במס (כפי שאכן נעשה בעניין מגדל הזהב). פסיקתו של בית המשפט העליון בעניין מגדל הזהב, הסירה באחת ערעורים נוספים שעמדו בבתי משפט שונים וזאת בגין חיוב מע"מ על ריבית רעיונית.
ניתן לומר, אגב הביקורת, כי פס"ד מגדל הזהב מהווה כיום, לאחר פרסומו, אבן דרך נוספת לשם הכרעה בסוגיה על ידי בתי משפט, עוסקים, מייצגים ורשויות המס, באם ניתן לחייב עוסק בתשלום מע"מ על ריבית רעיונית.
רמת גן: רח' החילזון 12, (בית הקריסטל), 52522
טל': 6127446-03, פקס: 6127449-03
חיפה: שד' המגינים 58, 33264
טל': 8526693-04, פקס: 8555976-04
טבריה: רח' הירדן 100א' ת.ד. 1902, 14200
טל': 6717201-04, פקס: 6717203-04
רומניה: רח' דומינטה אנסטסיה 10/2 בוקרשט, רומניה.
http://www.adviser.co.il
לשאלות לגבי המאמרים, נא שלחו שאלותיכם למייל:
eli-doron@taxlawyers.co.il
מקור המאמר: www.Articles.co.il - מאמרים לשימוש חופשי
כלים שימושיים למאמר: פרסם את המאמר
 הדפס את המאמר
 שלח לחבר
 קישור ישיר למאמר
 פניה לכותב המאמר
 דווח מאמר בעייתי
|
